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根据最新的考情分析，考试题目涉及的知识面越来越广，考核方式也更加细致、多样， 偏重应用--综合--分析层面。因此，结合白某某老师以及网校各位老师的教学总结，网校补充 整理了一些拓展复习资料，虽然这些内容并不是考纲要求的重点，但为了大家在之后考试中 遇到这类知识题目时能够轻松应对，同时在 CMA 的复习和掌握上也更加全面，我们还是希 望大家要了解知道一些，学习更上一层楼！ 第一章 外部财务报告决策 【知识点 1】财务报表的局限性 财务报表的局限性主要包括： （一）历史成本计量 绝大部分非金融性资产科目是以历史成本记账的。历史成本可以更好的保障会计信息 的真实性（reliable），但是却无法保障会计信息的相关性（relevant）。 （二）报表金额受会计估计和判断的影响 报表金额受会计或审计人员假设性估计和专业判断的影响，可能导致财务报表缺乏可 比性。常见的会计估计包括：对应收账款计提坏账准备的比例、固定资产期满后残值的估计 等。 （三）不同的会计核算方法影响报表金额 不同的会计核算方法会导致利润金额的差异，从而可能导致财务报表缺乏可比性。例 如：存货成本计量方式，可以采用先进先出法或后进先出法。在严重的通货膨胀期间，两种 方法下资产负债表的存货金额与损益表的销货成本金额会存在较大差异。 （四）忽视一些无法量化的项目 财务报表无法反映那些可能具备价值或潜在经济利益但是却无法量化的项目。比如， 或有负债。即使未来发生的可能性很大，但是如果金额不能合理估计，则不能计入或有负债 科目。 （五）非付现交易无法计入报表 现金流量表忽略了非付现交易行为。例如：通过发行股票获得固定资产等交易行为， 因为不涉及现金的流入或流出，所以只能在报表附注中加以披露。 【知识点 2】综合报告的优点： （1）编制综合报告可以向财务资本提供者披露高质量的信息。 （2）编制综合报告提供了一种更加综合有效的、基于长***创造价值的能力的报告 方法。 （3）编制综合报告可以***使用六项资本的问责制和管理能力。 （4）综合报告纳入了公认会计准则（GAAP）中的一些理念，包括可靠性和完整性、免于重 大错误、对综合报告中的内容进行成本效益性分析、一致性、可比性、重要性等，这些可以 增加综合报告的编制质量和可理解性。 【知识点 3】公允价值计量的三个层级（或称优先次序）： 第一，有活跃市场交易价格的，采用市价作为公允价值（该方法为“市场法”）； 第二，第二，没有活跃交易价格的，采用类似资产或负债的市场交易价格作为公允价值（该 方法为“成本法”）； 第三，第三，若前两项都不存在，则可以采用期权或定价模型来计算，例如，采用现金流折 现模型（未来现金流量的折现值）来确定公允价值（该方法为“收益法”）。 【知识点 4】所得税 公司需要同时编制财务报告和税务报告，而两种报告的会计处理方法不同，导致税务报 告中的资产或负债的金额可能不等于财务报告中列示的资产或负债的金额。例如，税法允许 公司以比财务报告中更快的速度折旧长期资产，以刺激整个经济领域的投资。这就会造成计 算税务报告的资产金额时，由于前几年折旧费用较高，而折旧又是资产的备抵科目，导致税 务报告中最初几年的资产金额较低；而财务报告没有加速计提折旧，所以最初几年财务报告 中资产金额高于税务报告中的金额。再比如，为了促进社会目标，政府通过允许对慈善捐款 减税来鼓励企业对非营利组织的捐赠。同样，联邦政府也不对国家和地方债券投资的利息收 入征税，帮助市政项目和基础设施融资。 在 2020 年实施的 CMA 新考纲中，计量财务报告和税务报告的所得税差异，不再延续损 益表观，而是采用资产负债表观。所谓损益表观，是指比较税前会计利润和应税收益来确定 递延所得税资产或负债金额；而资产负债表观，是通过比较财务报告和税务报告的资产、负 债金额差异来确定递延所得税资产或负债金额。 在资产负债表观（或称“资产负债表法”）下，计算递延所得税资产或负债金额时， 使用所得税税率***资产和负债账面摊余价值（Carrying Value）与计税基础之间的差额。 （一）临时（暂时）性差异 当某项交易在给定的年份中，在财务报告和税收报告的处理中有所不同，***的整 个生命周期中将是相同的，就会出现临时（暂时）性差异（Temporary Differences）。 在资产负债表观下，我们要通过比较财务报告和税务报告中资产或负债的差额，来确定 递延所得税资产或负债的金额。所以理论上，产生递延所得税资产或负债有如下四种可能的 情况。 情景 1：资产的计税基础大于资产的账面基础 当资产的计税基础（税务报告的金额）大于资产的账面基础（财务报告的金额）时，就 会产生递延所得税资产。例如，***根据美国公认会计准则（GAAP）为库存的存货计 提减值。但是税法要求按照收付实现制计量，在存货未处置、未出现实际损失之前，不能在 税务报告中确认存货的减值损失。因此，***在财务报告中计提了存货减值，则存货的 计税基础（税务报告中的金额）将高于账面基础（财务报告中的金额）。当公司最终亏本出 售（或处置）存货时，在税务报告中才能够确认为损失，这导致应税收益的减少，公司因此 会获得税收优惠。因此，***依照公认会计准则（GAAP）计提了存货减值，在出售或 处置存货之前，公司将在其财务报告中记录递延所得税资产。因此，递延所得税资产(Deferred Tax Asset)代表未来应付所得税（税务报告中的应税收益×所得税税率）的减少。即由于当期 缴纳更多的税款（应付所得税），使公司在未来会少交税款。 情景 2：资产的账面基础大于资产的计税基础 当资产的账面基础大于资产的计税基础时，就会产生递延所得税负债。例如，*** 出于税收目的通常以加速方式计提固定资产的折旧，但是在财务报告中资产是按照直线法计 提折旧。因此，在取得固定资产的前几年，这些资产的账面基础大于计税基础。即在最初的 几年，税务报告中因为计提了更多的折旧费用，所以导致应税收益（Taxable Income）金额 较低，低于财务报告中税前会计利润的金额。但是在随后的几年中，与这些资产相关的折旧 将会减少，公司的应税收益将因此增加，进而***向政府缴纳的所得税金额。所以，本 质上，递延所得税负债（Deferred Tax Liability）是指未来几个会计期间应缴纳的额外的所得 税。即，由于当期缴纳的税款（应付所得税）较少，而在未来某个会计期间补缴该税款。 情景 3：负债的计税基础大于负债的账面基础 当负债的计税基础大于账面基础时，就会产生递延所得税负债。这种情况很少见，因为 税务报告采用收付实现制。所以更有可能的情况是，负债在偿还之前在会计报告中列示，导 致负债的账面基础大于计税基础。当在实践中发生此场景时，它往往涉及到复杂的交易事项。 情景 4：负债的账面基础大于负债的计税基础 负债的账面基础大于负债的计税基础，就会产生递延所得税资产。例如，根据会计报告 （权责发生制），公司在销售产品时确认保修费用，在该费用可评估且很可能发生的情况下， 公司需要在财务报告中将其记录为一项负债。然而，税务报告按照收付实现制计量，在保修 费用实际发生之前，公司不能在税务报告的应税收益中扣除估计的保修费用，这导致负债的 账面基础大于计税基础。所以未来实际发生保修费用时税务报告中才可以抵扣应税收益，即 在未来享受到税收优惠。因此，***在会计报告（账面基础）中记录估计的保修负债时， 需要报告为当期的“递延所得税资产”。 表 1 总结了上述四个场景。 表 1 资产负债表法下产生递延所得税资产或负债的情形 比较结果 资产负债表要素 资产 负债 计税基础 > 账面基础 情景一：递延所得税资产 情景三：递延所得税负债 账面基础 > 计税基础 情景二：递延所得税负债 情景四：递延所得税资产 上述计税基础和账面基础的差异仅在某个会计期间由某些交易产生，***整个寿 命期间两者的处理方式是相同的，所以我们称之为“临时性差异”。临时性差异是指财务报 表中已确认的事项，在未来年度会产生应纳税或可抵扣的金额。 应纳税金额(Taxable Amount)会使未来的应税收益上升，形成递延所得税负债，其本质 是现在向税务部门缴纳的所得税较少（应付所得税小于所得税费用），而未来会缴纳更多的 税，即未来会有经济利益的流出。而可抵扣金额(Deductible Amount) 会降低未来的应收收益， 形成递延所得税资产，其本质是现在向税务部门缴纳的所得税较多（应付所得税大于所得税 费用），未来可以少交税，即未来会有经济利益的流入。 以下我们分别详细介绍递延所得税负债和递延所得税资产的产生和转回过程。 1.递延所得税负债 递延所得税负债（Deferred Tax Liability）是指未来几个会计期间应缴纳的额外的所得税。 即，由于当期缴纳的税款（应付所得税）较少，而在未来某个会计期间补缴该税款。 例：Z 公司成立于 20X6 年，分别编制财务报告和税务报告。公司 20X6-20X8 年，3 年 的销售金额都是$200,000，费用也完全相同都是$50,000。但是在第一年的销售金额$200,000 中有现金销售收入$150,000，另外$50,000 属于分期付款销售，分别在第二年和第三年收回 $30,000 和$20,000。假定 Z 公司第二年和第三年的销售收入都是现金销售。公司的税率为 40%。 Z 公司在三年期间的现金流入是不一致的。在税务报告中计算应税收益时，对于分期付 款销售，仅在收到现金时才确认为收入；同理，一般只有付现的支出才能在税务报告中列示 为一项费用。即税务报告是按照收付实现制进行编制，所以与按照权责发生制编制的财务报 告会有明显差异。表 2 列示了 Z 公司 20X6 年财务报告和税务报告资产负债表中资产科目分 期付款的应收账款金额上的差异。 表 2 Z 公司 20X6 年的财务报告与税务报告资产金额的差异 分期付款的应收账款 税率 递延所得税负债 账面基础 （GAAP） $50,000 计税基础 0 差额 $50,000 40% $20,000 表 2 中，由于分期付款的应收账款在账面基础（按照 GAAP 编制的财务报告）中确认 $50,000 的应收账款，但是在收付实现制的计税基础中，并不确认$50,000 的应收账款， 导致 20X6 年资产的账面基础大于计税基础$50,000，应确认递延所得税负债。递延所得 税负债的金额“使用所得税税率***资产的账面摊余价值（Carrying Value）与计税基 础之间的差额”，即 40%×$50,000 = $20,000。 我们再通过表 3 计算 Z 公司 20X6 年的所得税费用（财务报告）与应付所得税（税务 报告）差异。 表 3 Z 公司 20X6 年的所得税费用与应付所得税的差异 计算所得税费用（会计基础） 销售收入 $150,000 分期付款销售收入 $50,000 费用 $50,000 税前会计收益 $150,000 税率 ×40% 所得税费用 $60,000 计算应付所得税（计税基础） 销售收入 $150,000 分期付款销售收入 $0 费用 $50,000 应税收益 $100,000 税率（40%） ×40% 应付所得税 $40,000 通过表 3 对财务报告和税务报告的对比，可知 20X6 年分期付款销售导致财务报告和税 务报告确认的收入金额不一致。在财务报告中按照权责发生制确认的销售收入为现销和分期 付款销售的合计金额$200,000，而税务按照收付实现制，只能确认收现的$150,000 的收入。 本例中，费用的扣除在两类报表中没有差异，所以 20X6 年由于收入确认方式的不一致，导 致税前会计收益（$150,000）大于应税收益（$100,000），差额为$50,000。而税前会计收益 和应税收益乘以同样的税率 40%，计算出 20X6 年的所得税费用和应付所得税分别为$60,000 和$40,000。即公司当期应向税务部门缴付的税金为$40,000，***所得税费用的金额 $60,000。但是少缴付的税金$20,000（$60,000 - $40,000），随着 20X6 年的分期付款销售款 项某某 20X7 年、20X8 年的收回，会在以后年度中增加应税收益的确认金额，即在 20X7 和 20X8 两年多缴纳税金。即当期（20X6 年）少缴纳税金，但是会造成未来经济利益的流出，所以 形成了 20X6 年的递延所得税负债。 20X6 年所得税的调整分录为： 20X6 年所得税的调整分录 借：所得税费用 $60,000 贷：应付所得税 $40,000 递延所得税负债 $20,000 20X7 年收回了 20X6 年分期付款销售$50,000 中的$30,000，随着该笔款项的收回，20X6 年确认的$50,000 应收账款中需要冲销$30,000，即减少$30,000 的应收账款。所以按照资产 负债表法：“计算递延所得税资产或负债金额时，使用所得税税率***资产和负债账面 摊余价值（Carrying Value）与计税基础之间的差额”，我们需要在 20X7 年对 20X6 年确认的 递延所得税负债的金额进行调整。 表 4 Z 公司 20X7 年对递延所得税负债金额的调整 分期付款的 分期付款的应 差额 税率 递延所得税 应收账款 收账款 % （GAAP） （计税基础） 20X7 年期初金额 $50,000 $0 $50,000 40 20X7 年当期变动 ($30,000) 0 ($30,000) 40 20X7 年期末余额 $20,000 0 $20,000 40 负债 $20,000 ($12,000) $8,000 20X7 年，因为收回了 20X6 年分期付款销售未收现金额中的$30,000，所以税务报告中 的收入金额（$230,000）比财务报告中的金额（$200,000）高出$30,000。而当期的费用在财 务报告和税务报告中相等，所以 20X7 年应税收益比税前会计利润多$30,000。两者乘以相同 的税率 40%，使得 20X7 年的应付所得税（$72,000）比所得税费用（$60,000）高$12,000。 具体计算过程见表 5。需要注意的是：这$12,000（$30,000×40%）即为 20X6 年少缴纳但在 20X7 年随着$30,000 现金收回而需要补缴的税金。 表 5 Z 公司 20X7 年的所得税费用（财务报告）与应付所得税（税务报告）的差异 计算所得税费用（会计基础） 销售收入 $200,000 分期付款销售收入 $0 费用 $50,000 税前会计收益 $150,000 税率 ×40% 所得税费用 $60,000 20X7 年相应的账务处理为： 计算应付所得税（计税基础） 销售收入 $200,000 分期付款销售收入 $30,000 费用 $50,000 应税收益 $180,000 税率（40%） ×40% 应付所得税 $72,000 20X7 年所得税的调整分录 借：所得税费用 $60,000 递延所得税负债 $12,000 贷：应付所得税 $72,000 分录中，20X7 年递延所得税负债借方发生额为$12,000，这与表 1-2-46 中递延所得税 负债当期减少$12,000 相匹配。 在 20X8 年，收回了 20X6 年分期付款销售中的$20,000，即冲减$20,000 的分期付款 的应收账款。同样我们需要在 20X8 年对递延所得税负债的金额进行调整。见表 6 所示。 表 6 Z 公司 20X8 年对递延所得税负债金额的调整 分期付款的 分期付款的应 差额 税率 应收账款 收账款 % （GAAP） （计税基础） 20X8 年期初金额 20X8 年当期变动 20X8 年期末余额 $20,000 ($20,000) 0 0 $20,000 40 0 ($20,000) 40 0 0 40 递延所得税 负债 $8,000 ($8,000) 0 在 20X8 年，收回了 20X6 年分期付款销售未收现金额中的$20,000，所以税务报告中的 收入金额（$220,000）比财务报告中的金额（$200,000）高出$20,000。而当期的费用在财务 报告和税务报告中相等，所以，当期的应税收益比税前会计利润多$20,000。两者乘以相同 的税率 40%，使得 20X8 年的应付所得税（$68,000）比所得税费用（$60,000）高$8,000。而 20X8 年 Z 公司多缴纳的$8,000 税金加上 20X7 年多缴纳的$12,000，刚好等于 20X6 年 Z 公 司少缴纳的税金$20,000。计算过程见 7。 表 7 Z 公司 20X8 年的所得税费用（财务报告）与应付所得税（税务报告）的差异 计算所得税费用（会计基础） 销售收入 $200,000 分期付款销售收入 $0 费用 $50,000 税前会计收益 $150,000 税率 ×40% 所得税费用 $60,000 计算应付所得税（计税基础） 销售收入 $200,000 分期付款销售收入 $20,000 费用 $50,000 应税收益 $170,000 税率（40%） ×40% 应付所得税 $68,000 20X8 年相应的账务处理为： 20X8 年所得税的调整分录 借：所得税费用 $60,000 递延所得税负债 $8,000 贷：应付所得税 $68,000 分录中递延所得税负债借方发生额为$8,000，即递延所得税负债减少$8,000，这与表 6 的计算结果相匹配。 我们将 Z 公司 20X6、20X7 和 20X8 三年的所得税费用和应付所得税的金额做一个汇总 比较，见表 8 所示： 表 8 Z 公司 20X6-20X8 年所得税费用与应付所得税的金额比较 20X6 20X7 20X8 合计 所得税费用 $60,000 $60,000 $60,000 $180,000 应付所得税 $40,000 $72,000 $68,000 $180,000 差异 $20,000 ($12,000) ($8,000) $0 从表 8 中可以看到，三年期间，Z 公司应付所得税和所得税费用的合计金额相同，均为 $180,000。所以 20X6 年公司应付所得税低于所得税费用的$20,000，是一笔临时性差异。其 性质为当期（20X6 年）少缴纳税金，但是在以后款项收回的各期会造成缴纳税金的增加， 造成未来经济利益的流出，因此是一笔递延所得税负债。 图 1 和 2 分别列示了三年期间临时性差异的转回，以 内容过长，仅展示头部和尾部部分文字预览，全文请查看图片预览。 6月 -10.00% -15.00% -20.00% 图 2020 年上半年我国房地产投资同比增幅 【知识点 4】数据可视化——进度 甘特图是一种特殊的水平条形图，可用于描述项目时间线，项目活动持续时间以及活动 间的重叠。通过显示活动的起始日期和结束日期以及活动之间的重叠关系，甘特图为项目的 管控提供了宝贵的帮助，帮助管理层掌握项目进度。例如，甘特图通常用于显示项目时间表， 任务重叠，相对任务完成状况（即在显示实际任务执行期间的条形图中表明完成百分比的部 分条形图），每项任务的资源分配情况，关键程序和可交付成果。 例：某公司计划开发新型财务管理系统 财务管理系统开发计划 任务名称 开始时间 必要性分析 2019/9/1 可行性分析 2019/9/3 系统设计 2019/9/11 编码 2019/9/21 测试运行 2019/10/16 系统完善 2019/10/25 时某某（天） 4 5 9 24 8 6 完成时间 2019/9/5 2019/9/8 2019/9/20 2019/10/15 2019/10/24 2019/10/31 [文章尾部最后500字内容到此结束,中间部分内容请查看底下的图片预览]请点击下方选择您需要的文档下载。

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