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收入确认准则给各行业带来的影响?

核心提示：随着生效日期的日益临近，***的财务报表详细分析了新准则对自身财务报告的影响。

对***而言，这一准则的生效时间为2018年年初，随着生效日期的日益临近，***的财务报表详细分析了新准则对自身财务报告的影响。

新准则对***的收入确认操作影响有限。

***（DuPont）在截止于2017年6月30日季度报告中表示：“根据我们迄今为止所做的分析，本公司认为收入确认新准则的采用不***的合并财务报表带来重大影响。”

***则告诉投资者新准则将带来巨大的收入差异。通用电气（GE）在2016财年的年度报告中表示，公司预计收入确认时点以及收入与成本之间的分类将发生重大变化。虽然新准则未影响到现***基础客户合同的经济性，但针对现有合同应用新准则将***2018年以及接下来几年的报告收益减少，随着这些合同的到期，报告收益将随之增加。

尽管如此，通用电气注意到新规则将给投资者带来一些好处。

该公司表示：“对受到影响的长期客户合同而言，新准则能让现金和收益更好地匹配起来，我们预计这将提升同行之间的可比性。”

通过分析***的财务报表，业界可以大致了解到新准则的采用将给各个行业带来的影响和问题。私营企业的财报编制者（私营企业实施新准则的时间要晚一年）希望了解这些问题以便自身未来采用新准则时可以借鉴。

软件行业：确认时点变化。***（Microsoft）从2017年7月1日起提前采用了收入确认新准则并报告新准则带来的最大影响涉及软件许可收入。对于Windows 10而言，***将主要在收费和交付时确认收入，而不是在相关设备的使用寿命期内。

根据新准则的要求，如果许可证事关某个实体知识产权的使用权利，且在许可证的授予时点，该项知识产权已经存在，那么，相关方面应按时点确认收入。

因此，新准则的采用将导致***2017财年的确认收入额外增加66亿美元，2016财年增加58亿美元；而2017财年的所得税提取额将增加25亿美元，2016财年增加21亿美元。

此外，IBM预计某些软件许可证的收入确认时点也将发生变化，但***财务报表的影响不大。

对于一些合同而言，航空航天和国防制造商可能会从交付单位计量方法转换到已负担成本计量方法，因为新准则认为产出法未能考虑到已开展的工作是属于客户的。

与***类似，洛克希德·***（Lockheed Martin）指出按照新准则的已发生成本法，而非交付单位法，公司预计某些合同的收入将会加速确认。

电信行业：调整收入分配。Sprint公司和Verizon公司报告说，与现行GAAP相比，新准则实施之后，其固定期限无线服务计划下的收入将更多地分配到设备上且更早确认收入。

收入确认新准则取消了或有限制要求，而这一要求限制了***在交付手机时可确认的收入金额，其假设收入将取决于所提供的无线服务。所以目前，***将根据每个履约义务的独立销售价格来分配交易价格，所以在交付设备之时，更多的收入将得到确认。

此外，Sprint公司和Verizon公司预计销售佣金费用的确认时点也将受到影响。Verizon公司预计随着无线服务客户继续从定期服务计划转向具有较低费用结构的设备计划，佣金费用将会下降。

新准则规定，代表第三方收取的款项应从交易价格中剔除。

原文链接：https://doc.001pp.com/news/2017/sep/revenue-recognition-changes-affecting-preparers-***0.html

IPO审核中的财务问题——新准则下收入确认要点

?新旧准则在收入确认的对比

财政部对《企业会计准则第14号——收入》进行了修订，其中的关键变化之一为收入确认的模式和理念发生了改变，原准则重点关注风险和报酬的转移，而新准则提供了详细的指引，强调控制权转移。

1、以下是原准则和新准则收入确认的具体过程：

准则

第一步

第二步

第三步

第四步



原准则

识别合同

识别合同中的一项或几项收入

产品销售

确定产品所有权的主要风险和报酬转移转移给客户的时点









提供劳务

选择专业测量、劳务量、或成本进度作为完工百分比









让渡资产使用权

选择一次性确认或分期确认









建造合同

选择成本进度、工作量或专业测量作为完工百分比



新准则

识别合同

识别合同中的一个或几个单项履约义务

时点履约

确定产品控制权转移给客户的时点









时段履约

具体选择产出法和投入法确定履约进度





2、以下是原准则与新准则确认收入类别：

新准则类别

原准则类别

对应关系



按照履约进度确认收入

?

完工百分比法确认收入

?

新准则下确定进度采用产出法和投入法（成本法）.原准则下确定完工百分比的成本法即为投入法，工作量和专业测量即为产出法



客户取得商品控制权时确认收入

商品所有权上的主要风险和报酬转移给客户时确认收入

?

?

在操作层面几乎不存在差别





02? ? ??涉及收入确认的关注点

同时我们也需要注意到， 新收入准则本身仍然带有会计准则天然的可选择性，在实务中经常需要运用重大的会计判断。只要存在重大会计判断，就存在以盈利目的为导向的盈余管理的空间。

所以，对于 IPO 而言，为避免利用准则进行业绩粉饰的嫌疑，会计准则的应用更强调可控性和谨慎性。当交易的经济实质（economic substance）不等于其法律形式（legal form）时，应该按照其经济实质做会计处理。

下面通过分析这些企业过会审批期间的反馈意见，整理了在IPO审核中，关于收入问题，证监会主要关注以下几个要点：

不同销售模式下收入确认的原则、时点、依据及方式;

2、收入确认标准与相关合同约定的条件是否相符

3、收入确认标准与行业惯例是否相符

4、收入确认标准是否符合企业会计准则的规定。

5、收入确认是否和相关营业成本相配比（以下是相关反馈意见）? ? ??结合具体案例的收入确认进行分析

IPO财务高度强调会计准则运用中的正确性、可控性和谨慎性，概括而言，在原准则下，IPO实务中有三条规则：

规则一：产品销售收入强调以客户签收或验收为标志的交付时点；

规则二：尽量减少完工百分比的使用；

规则三：完工百分比中避免使用或者单独使用成本进度。

执行新准则后，IPO财务在选择具体的收入确认方法时，同样首先要符合新准则的规定，并使用“五步法”的步骤对合同收入进行确认和计量。其次，在存在重大会计判断的情况下，一定要选择收入确认更为可控和谨慎的方法。最后，在确认和计量存在较大困难的情况下，利用准则给予的兜底条款尽可能谨慎地进行处理。

根据上述原则，我们以下对几类经济实质（economic substance）不等于法律形式（legal form）的业务在原准则和新准则下的处理方法和建议进行具体分析。

?新准则和原准则下IPO收入确认规则?

1、原准则下，收入确认存在的问题在于

（1）?原准则的收入分类不够明确依据原准则划分四类收入的方法，有些业务本身并不容易确定类别，例如，系统集成业务，是视为一项单独的系统产品而以产品销售的原则一次性确认收入，还是视为与客户签订的是一项建造合同而采用完工百分比确认收入更为适当？再比如，游戏企业向玩家出售的虚拟道具，属于虚拟产品的销售一次性确认收入，还是认为是提供游戏服务而分期确认收入更适当？

（2）完工百分比应用范围过大

原准则下，提供劳务和建造合同都适用完工百分比，准则对于提供劳务和建造合同的定义过于宽泛，原则上只要“金额较大、周期较长，先有合同再建设”就符合建造合同的定义，这就导致了很多业务原则上都适用完工百分比的方法。对于完工百分比而言，成本进度是最容易取得的，而在实务中成本进度本身缺乏显而易见的可控性，故对完工百分比法核算的严谨性带来很大的问题。

?2、IPO实务中，关于收入确认的三条前瞻性规则

在新准则下的收入确认和计量存在可选择性的情况下，概括而言，IPO实务中仍旧有3条前瞻性的规则：

规则一：产品组合及相关安某某服务尽可能作为单项履约义务确认，收入确认强调以客户签收或验收作为控制权转移的标志，收入计价尽可能估计退货情况，并将质保条款作为预计负债处理；

规则二：单项履约义务尽可能确认为时点履约而非时段履约义务，以便增加一次性确认而减少使用履约进度的可能性；

规则三：确定履约进度时，尽可能使用产出法而避免使用或者单独使用成本法。

?3、IPO中最常见的几类业务的收入处理方法分析

根据上述原则，我们以下对IPO中最常见的几类业务在原准则和新准则下的处理方法和相关建议进行具体分析。

（1） 制造业的产品销品销售

原准则下，产品销售收入强调以客户签收或验收为标志的交付时点。对于合同存在产品安某某条款的，一般于安某某完成并经客户验收后确认收入；对于合同存在的退货条款，一般以退货可能性较小为由不进行预计。对于合同存在的质保条款，一般有两种处理方式，一是按或有事项来计提预计负债，二是以后续质保费用较小或难以估计为由，不进行会计处理。

新准则下，产品销售合同需要谨慎确定其包括的单项履约义务，在存在会计选择的情况下，还应该重点考虑可控和谨慎要求。

1）安某某条款是否作为重大整合

对于合同存在产品安某某条款的，如果与产品本身不属于重大整合，则需要将安某某条款作为单项履约义务，可以先确认产品收入再确认安某某收入；反之，则将产品加安某某作为单项履约义务于安某某完毕后一次性确认。从收入确认的角度，将产品销售和安某某视为存在重大整合，在安某某完成并经客户验收后一次性确认收入更具有可控性。

2）退货条款是否能可靠估计

根据历史退货数据尽可能地估计退货金额，比不估计退货金额更加谨慎。除非历史上

几乎没有发生过退货，则可以根据重要性原则不予估计。

对于合同存在退货条款的，需要根据“累计已确认收入极可能不会发生重大转回”的原则，审慎估计退货的可能性并最大限度地估计退货金额；对于退货可能性和金额较大且认为难以估计的，可以认为不满足企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回的条件，在退货期满后再确认收入。

3）质保条款的性质是保证还是服务

对于大部分企业而言，并不存在单独的质保服务的出售，而是与所出售的产品紧密结合的，故合同存在的质保条款，应与同行业惯例、法律法规规定等相比较，尽可能确定一个比较明确的划分保证性质保和服务性质保的基准。

从会计处理上来说，保证类还是服务类质保的区别只是计入利润表的期间不同，尽管作为单项履约义务延后确认更为谨慎，但其涉及到的对质保收入的分摊也存在一定的不可控性，所以，综合考虑质保条款的性质、收入计量的难度和重要性，优先考虑将质保条款视为保证性质而作为预计负债处理很可能更具有可控性。

（2） 系统集成合同

原准则下，一般的系统集成合同既属于“建造合同”的范畴，也可以视同为交付某

种系统产品，实务中出于可控性考虑，一般将其视为产品销售，于客户验收后一次性确认收入。

1）选择一项还是多项履约义务

新准则下，系统集成中的硬件、软件和安某某是作为多项履约义务还是单项履约义务，在存在会计选择的情况下，应该将其视为对客户的一项承诺，是一项履约义务。因为从合同逻辑上来说，客户需要企业交付的是一项完整的系统，而非单独的硬件和软件；从收入方法来说，一项承诺显然比多项承诺的收入确认更滞后，更可控和谨慎。

2）?选择时段履约还是时点履约

对照时段履约义务的三个条件，系统集成业务几乎不可能满足第一和第二个条件，是否认定为按时段履约的义务，很可能需要对第三个条件中“是否有权就履约部分收款”作出重大会计判断。在实践中，即使合同约定了付款进度，由于付款进度并不是履约进度，所以也不能***有权收取已履约部分的款项；即使在客户终止合同的情况下可以收取已履约部分的款项，这个款项很可能也不是正常售价而是仅仅补偿成本；即使按合同约定有权按正常售价收回已履约部分的款项，仍然要考虑通过法律途径收回款项的现实可行性。综上，将系统集成合同判断为时段履约义务的难度通常要大于时点履约义务。从会计方法上来说，将系统集成合同 视为交付整体系统的时点履约义务，于客户验后一次性确认收入，显然比视为时段履约义务而采用履约进度法更具有可控性的谨慎性。与原准则下类似，这种处理在IPO过程中显然比按履约进度确认更具可控性。

（3）软件开发或工程设计业务

原准则下，软件开发或工程设计业务属于提供劳务收入，原则上适用完工百分比。由于完工百分比确定的不可控性，实务中形成两种主要的处理方式，一般以全部完工交付后一性确认收入，二是划分为几个里程碑，以里程碑的进度作为完工百分比。

1）?选择一项还是多项履约义务

开发或设计合同，经常是按“里程碑”交付成果，各阶段的成果之间是否存在重大整合、重大修改或高度关联等很可能存在重大的会计选择。从业务逻辑上说，即使客户对阶段性成果进行了验收，客户需要的仍旧是一项完整的开发或设计成果；从收入确认上来说，视为一项承诺显然比多项承诺的收入确认更滞后，更可控和谨慎。

2）选择时段履约还是时点履约

对照时段履约义务的3个条件，开发或设计合同几乎不可能满足第一条，第二个条件中，对于已经交付的阶段性成果，可能客户是可以控制的，但未到“里程碑”而未交付的成果显然是无法控制的。所以，是否认定为按时段履约的义务，很可能也是需要对第三个条件中“是否有权就履约部分收款”作出重大会计判断。与上述系统集成合同中的论述类似，即使合同约定了“里程碑”付款的方式，绝大多数情况下也很难论证出“有权就履约部分收款”。

从会计方法上来说，将软件开发或工程设计业务视为交付整体开发或设计产品的时点履约义务，于客户验后一次性确认收入，显然比视为时段履约义务而采用履约进度法更具有可控性的谨慎性。在极其个别的情况下，可能能够论证出软件开发或工程设计业务属于某一时段履约的义务，在这种情况下，也不能用“里程碑”作为履约进度，因为“里程碑”是跳跃性的，与实际的履约进度并不可能相符。

主要参考文献：[1] 《新准则下 IPO 收入确认规则前瞻》 . 大华会计师事务所 . 叶某某[2] 专业技术委员会第六次研讨会会议纪要 . *_**

【浅谈新收入准则】：有人说新收入准则很晦涩，我却不这么认为

01 新收入准则基本情况

2017年7月5日，***颁布了《关于修订印发的通知》(财会(2017)22 号)。

准则要求在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业，自2018年1月1日起施行；其他境内上市企业，自2020年1月1日起施行。因此我们可以看到很多***今年都公告了新收入准则执行的情况：

02 为什么要变更收入准则？

我们先来了解“缘起”。官方的解释是两方面：

① 解决现行准则实施中存在的具体问题

随着互联网经济的蓬勃发展，经济生活中不断涌现新的经营业态，比如当下最红的直播、垂直内容营销等。互联网和4G的普及，不仅带来了很多新经济，它们和传统经济的结合，也碰撞出了很多新的样式。作为财务报表的核心——收入，由于2006年的收入准则已经逐渐无法普遍适用，因此对原准则进行了修订，用来解决现行准则存在的具体问题。

② 保持与国际会计准则理事会2014年新发布的收入准则持续趋同

随着全球化的必然趋势，我们的财务会计准则也需要逐步趋同于国际会计准则。国际会计收入准则的核心原则是，主体确认收入的方式应当反映其向客户转让商品和服务的具体模式。为了趋同于国际会计准则，因此对原准则进行修订。

03 新收入政策的四个主要变化

新收入准则并不是重写，而是修订，因此我们要特别关注此次修订的主要变化。纵观准则，主要变化有4个，如下图所示：/

① 将现行收入和建造合同两项准则纳入统一的收入确认模型

现行收入和建造合同是两项准则，建造合同需要采用完工百分比方法来确认收入，所跨的会计期间也比较长，通常大于1个会计期间。

新收入准则中将两者合并，对收入确认时点做出了新的规定，即在某一时段内确认，还是在某个时点确认。我们不仅会有疑问，之前采用建造合同方式来确认收入的，目前应该作为某一时段履约，还是某一时点履约呢？（先留下这个问题）

② 以控制权转移替代风险报酬转移作为收入确认时点的判断标准

收入确认来源于提供商品和服务。提供商品可以用商品所有权上的风险报酬转移来作为判断标准，但服务就比较难去量化这一点。新收入准则打破商品和服务两者的界限，以控制权转移来作为判断标准。

那么，控制权的要义在哪里？主要的三要素如下所述：

/

归纳一句话是：我现在就拥有决定其如何使用以获取利益的权利。如果客户已经有了这个权利，那意味着企业达到了收入确认的时点。

③ 对于包含多重交易安排的合同的会计处理提供更明确的指引

现行的收入准则只对奖励积分做了具体的指引，但对于其他形式的多重交易安排，未做明确指引，因此需要修订这一项。

什么叫做多重交易安排？比如：购买空调+安某某服务+维修服务

会员制+具体商品优惠+佣金和返利等 装修设计+装修服务+质保

上述商品和服务可能在同一个合同中体现，如何对这些包含多重交易安排的合同判断收入的确认情况？新收入准则中有明确、具体的指引。

④ 对于某些特定交易（或事项）的收入确认和计量给出了明确规定

有哪些特定交易或事项呢？我截了一张收入应用指南的目录，大家可以浏览一下，是否有和平时实务结合的情况：

/

不难发现，上述特定交易在实务中非常普遍，这意味着以后在审计的时候，需要特别仔细查看收入确认的合同和协议，结合企业的实际情况，查核是否存在上述特定交易，是否需要根据新收入准则，做出不同的调整。

04 具体科目设置的变化

新收入准则下的科目，因为有合同、履约等新词汇的出现，也相应出现许多新的科目。我从应用指南截了一个科目目录：

/

现在，我们先具体来谈谈科目设置的主要变化，这里不由地会涉及到定义，但我会努力将其解释成大家都可以理解的样子。

① 应收账款和合同资产

合同资产，是指企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利，且该权利取决于时间流逝之外的其他因素。

应收款项是企业无条件收取合同对价的权利。

简而言之，两者都是收取对价的权利，但是应收款项是无条件的，而合同资产则是有条件的。

怎么理解？比如，提供A（200万）和B（600万）商品给客户，合同价款800万元，只有A和B全部交付后，公司才有收取800万元的权利。A商品在合同签订后就提供，B商品要3个月才能完成，完成后再提供。

在提供A商品时：

借：合同资产（需要提供B后才能获取对价）?200

贷：主营业务收入 200

在提供B商品时：

借：应收账款(已经有了获取对价的权利）?800

贷：主营业务收入 600

合同资产 200

还要注意一点，合同资产相应存在减值准备，而应收账款是对应坏账准备。前者的损失计入资产减值损失，而后者则是计入信用减值损失，这代表着两者背后的风险承担也有所不同。

② 预收账款和合同负债

合同负债核算企业已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务。新收入准则下，不再使用 “预收账款” 科目及 内容过长，仅展示头部和尾部部分文字预览，全文请查看图片预览。 货成本核算销售商品时预期将退回商品的账面价值，扣除收回该商品预计发生的成本(包括退回商品的价值减损)后的余额，和预计负债相对应。

这个科目主要在特定交易“附有销售退回条款”中应用。这在实务中非常普遍，比如家电销售企业，大部分都存在销售退回条款。在确认这类收入时，我们大致清楚需要确认预计负债：

借：应收账款

贷：主营业务收入

预计负债-应付退货款

应交税费-应交增值税

但是在结转成本时，我们需要相应确认对应的退货成本：

借：主营业务成本

应收退货成本

贷：库存商品

当实际发生退货的时候：

借：库存商品

贷：应收退货成本

借：预计负债-应付退货款

贷：应收账款（银行存款）

05 新收入准则的核心

学习一项新的内容时，如果一时间抓不着北，不如先来了解核心所在，先熟悉重点。那什么是新收入准则的核心？我们先来简单浏览下收入应用指南的目录：

//

目录中的一二三是总的说明，四和五是收入的确认和计量，六涉及到成本，七是特定交易的处理，八是列报和披露。关于收入如何确认和计量这一章节，其中的五步法模型，我认为是理解新收入准则的关键所在，也就是核心部分。那么五步法模型具体是怎样的？如下图所示：

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16. 财务管理制度范本
17. 公司新型冠状病毒感染肺炎 疫情防控应急预案
18. 公司财务管理制度
19. 公司2019年年度报告
20. 收入准则逻辑

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